환지예정지 효력발생일과 재산세 과세대상: 2021년 취소, 2022–2024년 기각 (조심2026방0478)

사건 개요

이 사건은 같은 환지예정지를 놓고도 과세연도에 따라 결론이 달라질 수 있음을 보여 준다. 판단 순서는 단순하다. 매년 6월 1일에 먼저 환지예정지 지정의 효력이 발생했는지를 확인하고, 그 결과 과세대상 물건과 사실상 소유자를 정한 다음, 그 물건이 종합합산·별도합산·분리과세 중 어디에 속하는지를 판단해야 한다.

2021년에는 종전토지 지상 건축물이 남아 있었고, 환지예정지 지정 공고가 지장물이 있는 토지의 효력발생일을 철거 다음 날로 정했다. 심판원은 2021.6.1.에는 효력이 아직 발생하지 않았다고 보아 청구인을 종전토지의 재산세 납세의무자로 판단했다. 따라서 환지예정지를 기준으로 한 2021년도 처분을 취소했다.

반면 2022–2024년 처분은 유지했다. 환지예정지가 준주거용지라는 사실만으로 「지방세법 시행령」상 분리과세대상인 도시개발사업의 주택건설용 토지가 되는 것은 아니며, 공사 중이라 사용·수익하지 못했다는 사정도 재산세 과세요건을 없애지 않는다고 보았다. 공개 결정문의 결정유형 표시는 ‘취소’이지만, 실질은 2021년만 인용되고 2022–2024년은 기각된 일부 인용 결정이다.

핵심 쟁점

1. 2021년의 쟁점은 사람보다 과세대상 물건이었다

청구인은 모든 연도에 동일인이지만, 2021.6.1.에 어느 재산의 사실상 소유자인지가 문제였다. 환지예정지 지정의 효력이 발생했다면 종전토지 소유자는 환지예정지를 사실상 소유하는 자로서 그 현황에 따른 재산세를 부담한다. 그러나 효력이 발생하지 않았다면 여전히 종전토지가 과세대상이다. 이 사건에서 심판원은 후자를 택했다.

따라서 “청구인이 납세의무자가 아니다”라고 요약하면 부정확하다. 청구인은 2021년에도 납세의무자이지만, 환지예정지가 아니라 종전토지의 납세의무자다. 주문 역시 종전토지에 대한 세액을 새로 계산한 것이 아니라 처분청이 환지예정지를 기준으로 부과한 2021년도 처분을 취소한 것이다.

2. 2022–2024년에는 이용 제한보다 법정 과세구분이 우선했다

청구인은 대규모 절토·성토 공사와 공고상 사용·수익 제한 때문에 토지를 이용하지 못했다고 주장했다. 그러나 재산세는 실제 수익 발생이 아니라 재산 보유 자체의 담세력을 전제로 한다. 분리과세와 별도합산은 법령이 정한 범위에 들어갈 때만 적용되는 예외다. 환지예정지가 공사 중이라는 사정만으로 새로운 분리과세 유형을 만들 수 없다.

이 환지예정지는 토지이용계획상 준주거용지였다. 심판원은 이를 주택건설에 필수불가결하게 수반되는 시설용 토지로 보지 않았고, 산업단지용 토지에도 해당하지 않는다고 보았다. 결국 별도합산 또는 분리과세 근거가 확인되지 않는 토지로서 종합합산과세가 유지됐다.

사실관계 구조

[종전토지 2필지]
  청구인이 1995년·2000년 취득
          │
          │ 2019.10.22. 환지예정지 지정·공고
          ▼
[환지예정지 4블록 1롯트 768.9㎡]
  원칙적 효력발생일: 2019.10.23.
  지장물 있는 토지: 지장물 철거 다음 날
          │
          ├─ 2021.6.1.
          │   건축물 존재 확인
          │   → 환지예정지 지정 효력 미발생
          │   → 종전토지가 과세대상
          │   → 환지예정지 기준 2021년 처분 취소
          │
          └─ 2022.6.1.·2023.6.1.·2024.6.1.
              환지예정지를 과세대상으로 판단
              토지이용계획상 준주거용지
              → 주택건설용·산업단지용 토지 아님
              → 분리과세 배제, 종합합산과세 유지

결정문에는 건축물 말소일과 관련해 서로 다른 기재가 있다. 청구인 주장은 종전토지 지상 건축물이 2021.6.21. 및 2021.6.23. 건축물대장에서 말소됐다는 것이고, 사실관계 부분은 공장이 2022.2.7. 건축물대장에서 말소 처리됐다고 적는다. 공개자료만으로 이 차이를 임의로 정리해서는 안 된다. 다만 어느 기재에 따르더라도 2021.6.1. 현재 건축물이 존재했다는 핵심 사실은 같고, 심판원도 그 사실을 2021년 판단의 근거로 삼았다.

또한 결정문은 2022–2024년 각 과세기준일에 환지예정지를 과세대상으로 한 처분을 유지했지만, 물리적 철거일이나 효력발생일을 특정 날짜로 별도 확정하지는 않았다. 실무에서는 건축물대장 말소일만 보지 말고 실제 철거 완료일, 시행자 확인서와 공고문상 효력 조항을 함께 확보해야 한다.

처분청 주장

처분청은 환지 방식의 도시개발사업에서 환지예정지 지정의 효력이 발생하면 종전토지 소유자가 환지예정지의 사실상 소유자가 되고, 재산세도 종전토지가 아닌 환지예정지의 지목·위치·면적·이용현황을 기준으로 부과해야 한다고 보았다. 대법원 2023.4.27. 선고 2023두30529 판결을 근거로 종전토지 지상 건물의 존재가 환지예정지 과세구분의 고려 요소가 아니라고 주장했다.

2022–2024년 과세구분에 대해서는 분리과세와 별도합산의 범위가 예시가 아니라 한정적 규정이라는 입장이었다. 「도시개발법」상 환지예정지 중 시행자가 사업에 제공하는 주택건설용 토지와 산업단지용 토지 외에는 이 사건에 적용할 분리과세 규정이 없고, 사업 때문에 사용이 제한됐다는 이유만으로 종합합산을 배제할 수 없다고 보았다.

처분청 논리의 약점은 2021년에 있었다. 대법원 2023두30529 판결의 법리는 환지예정지 지정의 효력이 발생한 경우를 전제로 한다. 이 사건 공고가 지장물이 있는 토지의 효력발생일을 철거 다음 날로 유보했고 2021.6.1.에 건축물이 남아 있었다면, 그 판결의 전제가 충족되지 않는다. 심판원은 이 선결요건에서 처분청과 달리 판단했다.

청구인 주장

청구인은 2019.10.22. 공고가 일반 토지의 효력발생일을 2019.10.23.로 정하면서도 지장물이 있는 토지는 철거 다음 날로 정했다고 강조했다. 종전토지 지상 건축물이 2021.6.1.에 존재했으므로 그날에는 환지예정지 지정의 효력이 발생하지 않았고, 종전토지 현황에 따라 재산세를 부과해야 한다는 주장이다. 이 주장은 2021년도 처분에 관해 받아들여졌다.

2022–2024년에 대해서는 환지예정지에서 대규모 정지공사가 진행 중이었고 공고도 사용·수익이 불가능하다고 밝혔는데, 실제 사용하지 못했다는 이유로 나대지 취급해 종합합산하는 것은 신의성실 원칙에 반한다고 주장했다. 그러나 심판원은 보유세의 과세요건과 실제 이용 가능성을 구분했다. 사용하지 못했다는 사정은 법령상 과세구분 요건을 충족하는지와 별개이므로 이 부분 주장은 받아들여지지 않았다.

청구인의 두 주장은 모두 사용·수익 가능성과 관련되지만 법적 기능이 다르다. 2021년 주장은 공고가 정한 효력발생 시점을 다툰 것이고, 2022–2024년 주장은 효력 발생 후 현실적 이용 제한을 이유로 과세구분을 바꾸려 한 것이다. 전자는 과세대상 물건을 결정해 인용됐고, 후자는 법정 분리과세 요건을 대신하지 못해 기각됐다.

관련 법령

1. 지방세법 제107조 제1항: 사실상 소유자

재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하는 자가 납세의무자다. 환지예정지 사건에서는 등기 명의만 볼 수 없다. 「도시개발법」상 효력이 발생해 종전토지에 대한 사용·수익이 차단되고 환지예정지에 종전과 같은 권리를 행사할 수 있게 됐는지가 사실상 소유 판단의 핵심이다.

2. 지방세법 제114조: 매년 6월 1일의 스냅숏

재산세 과세기준일은 매년 6월 1일이다. 한 번의 환지예정지 지정 공고가 여러 과세연도에 영향을 주더라도 각 연도의 6월 1일을 별도로 판정해야 한다. 이 사건도 2021년과 2022–2024년을 하나의 상태로 보지 않았다.

3. 지방세법 제106조 제1항: 토지의 과세대상 구분

토지는 종합합산·별도합산·분리과세대상으로 구분한다. 종합합산은 납세의무자 소유 토지 중 별도합산이나 분리과세에 해당하지 않는 토지를 포괄하는 잔여 범주다. 따라서 “도시개발사업 안에 있다”거나 “현재 사용할 수 없다”는 사정만으로 종합합산에서 빠지는 것이 아니라, 별도합산 또는 분리과세의 구체적 법정 요건을 제시해야 한다.

4. 지방세법 시행령 제102조 제7항 제4호: 도시개발사업용 토지의 분리과세 범위

결정문 별지가 제시한 조문은 「도시개발법」 제11조에 따른 사업시행자가 도시개발사업에 제공하는 토지 중 주택건설용 토지와 산업단지용 토지를 분리과세 범위에 넣는다. 결정문은 준주거용 환지예정지를 주택건설에 필수불가결하게 수반되는 시설용 토지로 보기 어렵다고 판단했다. 실제 적용에서는 각 과세연도 6월 1일 당시 시행령 문언과 항·호 이동 여부를 연도별로 다시 대조해야 한다.

5. 도시개발법 제35조·제36조: 효력발생 시기와 권리 전환

제35조 제3항은 시행자가 관계 토지 소유자 등에게 환지예정지의 위치·면적과 지정 효력발생 시기를 알리도록 한다. 제36조 제1항은 효력발생일부터 종전토지 소유자가 환지예정지에 종전과 같은 권리를 행사하고 종전토지는 사용·수익할 수 없도록 한다. 같은 조 제2항은 장애물이나 특별한 사유가 있으면 사용·수익 개시일을 별도로 정할 수 있게 한다.

이 사건에서는 공고 자체가 지장물이 있는 토지의 효력발생일을 철거 다음 날로 정했다는 점이 결정적이었다. 모든 지장물 사건에서 건물이 있다는 사실만으로 당연히 효력이 늦춰진다고 일반화해서는 안 된다. 공고문이 효력발생일과 사용·수익 개시일을 각각 어떻게 정했는지를 문언대로 구별해야 한다.

6. 지방세기본법 제96조 제7항 등: 주문 형성의 근거

심판원은 「지방세기본법」 제96조 제7항과 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호·제3호를 근거로 일부 취소와 나머지 기각의 주문을 했다. 결정유형이 ‘취소’라고 표시돼도 전 과세연도가 모두 취소된 것은 아니다.

심판원 판단 단계별 분석

1단계: 2021.6.1.의 법적 상태를 공고문에서 출발해 확인했다

2019.10.22. 환지예정지 지정 공고는 일반적인 효력발생일을 2019.10.23.로 정했지만 지장물이 있는 토지는 철거 다음 날로 정했다. 심판원은 이 토지를 「도시개발법」 제36조의 지장물이 있는 토지로 보았다. 즉 공고일이나 원칙적 효력발생일만으로 결론 내리지 않고 개별 필지의 유보 조건을 확인했다.

2단계: 2021.6.1.에 지장물이 존재했는지 확인했다

건축물대장에 따르면 2021년 과세기준일에 건축물이 존재했다. 청구인 주장과 사실관계 부분의 말소일 기재는 다르지만 2021.6.1. 현재 존재했다는 점은 일치한다. 심판원은 이를 근거로 당시 환지예정지 지정의 효력이 아직 발생하지 않았다고 판단했다.

3단계: 2021년 과세대상과 납세의무자를 다시 연결했다

효력이 발생하지 않았으므로 종전토지 소유자의 권리가 환지예정지로 전환됐다고 볼 수 없었다. 청구인은 2021.6.1. 현재 환지예정지의 사실상 소유자가 아니라 종전토지의 재산세 납세의무자다. 이에 따라 환지예정지의 면적·용도·현황을 기초로 한 2021년도 재산세 등은 취소됐다.

여기서 취소 범위를 넓게 읽어서는 안 된다. 심판원은 종전토지에 관한 적정 세액이나 과세대상 구분을 주문에서 확정하지 않았다. 확인된 결론은 처분청이 한 환지예정지 기준 2021년도 부과처분이 유지될 수 없다는 것이다.

4단계: 2022–2024년에는 환지예정지의 과세구분을 판단했다

심판원은 2022–2024년 처분에 관해서는 환지예정지를 과세대상으로 삼은 구조를 유지했다. 결정문 사실관계는 건축물대장 말소 처리일을 2022.2.7.로 적고 있으며, 각 과세기준일은 그 뒤다. 다만 결정문이 실제 철거일과 정확한 효력발생일을 별도로 특정하지 않았으므로 그 날짜를 추정할 필요는 없다.

5단계: 사용·수익 제한은 재산세 성립을 막지 않는다고 보았다

재산세는 본래 용도에 따라 실제 사용하거나 수익했는지를 직접 과세요건으로 삼지 않는다. 종전토지 소유자는 환지예정지 지정 효력 발생 후 현실적으로 토지를 이용하지 못하더라도 그 경제적 가치 증가분을 반영해 처분할 수 있다. 정지공사 중이라는 사정만으로 보유세의 담세력이 사라진다고 보지 않았다.

6단계: 준주거용지를 분리과세대상에서 제외했다

도시개발사업용 토지의 분리과세는 모든 사업구역 토지에 적용되지 않는다. 시행령은 주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 범위를 한정한다. 심판원은 준주거용지가 주거기능을 중심으로 상업·업무기능을 지원하는 용도라는 점에서 주택건설에 필수불가결하게 수반되는 시설용 토지가 아니라고 보았다.

결국 2022–2024년에는 분리과세 근거가 없고 별도합산 요건도 인정되지 않아 종합합산과세가 유지됐다. 신의성실 원칙도 법정 과세구분을 바꾸는 근거가 되지 못했다.

7단계: 연도별 주문을 분리했다

최종 결과는 다음과 같다.

과거 결정례 또는 판례 비교

원문의 [참조결정]에는 조심2018지0112가 적혀 있고 [따른결정]은 비어 있다. 따라서 빈 따른결정란에 별도 사건번호를 보충해서는 안 된다. 아래 판례들은 이 사건 원문에서 당사자 주장 또는 심판원 판단의 법리 근거로 명시된 자료다.

조심2018지0112와 이번 결정을 함께 읽으면 판단 순서가 더 명확해진다. 종전 사건은 2016.11.14. 효력이 발생한 뒤 2017.6.1.을 판단했으므로 환지예정지가 과세대상이었다. 이번 사건의 2021년은 공고상 지장물 조건이 해소되지 않았으므로 종전토지가 과세대상이었다. 준주거용지의 분리과세 여부에 관한 법리는 같지만, 그 법리를 적용할 과세물건이 먼저 달랐다.

실무 시사점

1. 환지예정지 재산세 검토는 세 개의 질문을 순서대로 풀어야 한다

첫째, 해당 연도 6월 1일 전에 환지예정지 지정 효력이 발생했는가. 둘째, 그 결과 어느 토지를 누가 사실상 소유하는가. 셋째, 확정된 과세대상 토지가 종합합산·별도합산·분리과세 중 어디에 속하는가. 과세구분부터 검토하면 2021년처럼 과세대상 자체가 잘못된 문제를 놓칠 수 있다.

2. 공고문의 ‘효력발생일’과 ‘사용·수익 개시일’을 구분해야 한다

「도시개발법」 제36조 제2항은 장애물이 있으면 사용·수익 개시일을 따로 정할 수 있게 한다. 그러나 이 사건 공고는 지장물이 있는 토지의 효력발생일을 철거 다음 날로 정한 것으로 심판원이 파악했다. 공고마다 문구가 다를 수 있으므로 표준적인 법률효과를 추정하지 말고 원 공고, 개별 통지서와 지정조서를 확인해야 한다.

3. 건축물대장 말소일만으로 철거일을 확정하면 위험하다

행정상 말소 처리와 실제 철거 완료가 같은 날이라는 보장은 없다. 철거계약서, 멸실신고, 항공사진, 공사일보, 폐기물 처리확인서, 시행자의 지장물 철거 확인서가 함께 필요하다. 특히 과세기준일 전후 며칠 차이로 과세대상 물건이 달라지는 경우에는 날짜별 증거가 중요하다.

4. 준주거용이라는 명칭보다 도시개발계획상 구체적 기능을 봐야 한다

주택건설용 토지는 주택부지에 한정되지 않고 주택건설에 필수적인 도로·공원·학교 등 기반시설까지 포함될 수 있다. 하지만 상업·업무 기능이 허용되는 준주거용지를 단순히 주거 기능이 있다는 이유로 포함시킬 수는 없다. 토지이용계획, 실시계획, 공급용도, 기부채납 여부와 시설의 필수성을 필지별로 입증해야 한다.

5. 공사 중 사용 제한은 독립된 감면 또는 과세구분 근거가 아니다

도시개발사업 때문에 현실적 사용이 어렵다는 사정은 경제적 부담을 설명하지만, 그것만으로 분리과세가 되지는 않는다. 신고·불복 단계에서는 형평 주장보다 시행령의 어느 항·호에 들어가는지, 별도합산 요건은 무엇인지, 각 요건을 어떤 자료로 충족하는지를 제시해야 한다.

6. 수년치를 한꺼번에 부과받으면 연도별 조정표가 필요하다

이 사건 처분은 2026년에 2021–2024년 수시분을 한꺼번에 부과했다. 하나의 고지 원인처럼 보여도 매년 과세기준일의 건물 존재, 효력 발생, 용도와 과세구분이 다를 수 있다. 연도별로 과세물건, 면적, 공시지가, 과세구분, 세율, 지방교육세를 분리해야 취소되는 연도와 유지되는 연도를 정확히 계산할 수 있다.

실무 체크리스트

환지 효력과 과세대상

• 환지예정지 지정 공고문과 개별 통지서를 확보했는가
• 원칙적 효력발생일과 필지별 예외 조건을 구분했는가
• 지장물 존재 여부를 매년 6월 1일 기준으로 확인했는가
• 효력발생일과 사용·수익 개시일을 혼동하지 않았는가
• 실제 철거일을 건축물대장 외의 자료로 교차검증했는가
• 종전토지와 환지예정지의 위치·면적·지목·이용현황을 각각 정리했는가

납세의무자와 과세구분

• 각 연도 6월 1일의 사실상 소유자를 판정했는가
• 같은 사람이더라도 어느 토지의 납세의무자인지 명시했는가
• 별도합산 또는 분리과세의 구체적 법정 근거를 적었는가
• 주택건설용·산업단지용 여부를 실시계획과 토지이용계획으로 확인했는가
• 준주거용 토지가 주택 필수 기반시설인지 필지별로 검토했는가
• 공사 중·사용 제한이라는 사실과 법정 과세구분 요건을 분리했는가

불복과 세액 검증

• 부과처분을 연도별 재산세와 지방교육세로 나눴는가
• 취소 대상 연도와 기각 대상 연도를 주문 문언대로 구분했는가
• 2021년 취소를 종전토지 세액까지 확정한 결정으로 오해하지 않았는가
• 공시지가·면적·공정시장가액비율·세율을 연도별로 재계산했는가
• 결정문 내부의 건축물 말소일 기재 차이를 원자료로 확인했는가
• 적용 법령을 각 과세연도 6월 1일 시행본으로 대조했는가

참고 자료

1. 조세심판원, 조심2026방0478 결정문, 2026.6.23. — 사건의 사실관계, 주장, 연도별 판단과 주문
2. 조세심판원, 조심2018지0112 결정문, 2018.2.27. — 원문 [참조결정]에 명시된 준주거용 환지예정지 사건
3. 국가법령정보센터, 지방세법 제106조, 제107조, 제114조 — 토지 과세대상 구분, 납세의무자와 재산세 과세기준일
4. 국가법령정보센터, 지방세법 시행령 제102조 — 도시개발사업용 토지의 분리과세 범위
5. 국가법령정보센터, 도시개발법 제35조, 제36조 — 환지예정지 지정, 효력과 사용·수익 관계
6. 국가법령정보센터, 대법원 2023.4.27. 선고 2023두30529 판결 — 효력 발생 후 환지예정지의 사실상 소유자와 현황 과세
7. 국가법령정보센터, 대법원 2010.2.11. 선고 2009두15760 판결 — 주택건설용 토지에 필수 기반시설용 토지가 포함될 수 있다는 법리
8. 국가법령정보센터, 대법원 2023.9.14. 선고 2021두40027 판결 — 분리과세대상 규정의 한정적 성격

※ 공개 결정문에서 비실명 처리된 금액·지번·사업명은 추정하지 않았다. 건축물 말소일의 상이한 기재도 원문 그대로 구분했으며, 실제 신고·불복에는 각 과세연도 당시 시행법령과 원 증빙을 다시 확인해야 한다.