[취소] 취득 전 임대 합의가 있어도 취득일에 임대가 시작됐다면 직전임대차계약이 될 수 있다 (조심2026부0754)

주택 매수인이 잔금을 치르기 전에 임차인을 구하고 종전소유자 명의로 임대 조건을 합의한 뒤, 소유권을 취득한 날 자기 명의로 새 계약서를 작성했다면 어느 계약이 상생임대주택 특례의 기준이 되는 직전임대차계약일까. 조심2026부0754는 취득 전 합의가 있었다는 사실만으로 결론을 내리지 않았다. 종전임대차계약서가 확인되는지, 종전소유자가 실제 임대했는지, 임차인이 취득 전에 입주해 거주했는지, 매수인이 종전소유자의 임대인 지위를 승계했는지를 함께 살폈다.

공개 원문에 따르면 청구인은 2020.2.12. 쟁점주택의 소유권을 취득했고 같은 날 쟁점임차인과 2년 전세계약을 체결했다. 청구인은 이후 같은 보증금으로 계약이 갱신됐고 2023.12.24. 후속계약을 작성했으며, 쟁점임차인이 2025.4.30. 퇴거했다고 주장했다. 심판원은 종전 계약서와 취득 전 임차·거주가 확인되지 않는 점, 청구인이 취득일부터 소유권자 지위에서 임대한 점, 이후 보증금 인상 없이 계속 임대한 것으로 나타나는 점 등을 종합해 관련 요건을 갖춘 것으로 보았다.

다만 원문 내부에는 중요한 날짜와 귀속연도 충돌이 있다. 상단 결정요지는 주택 취득일과 최초 임대 개시일을 2022.2.12.로 적었지만 처분개요, 계약서 표, 등기 확인 및 심판원 판단 본문은 모두 2020.2.12.로 적었다. 또 주문과 처분개요는 2025년 귀속 양도소득세라고 적었으나 사실관계의 경정 내역 설명은 2019년 귀속이라고 적었다. 이 글은 어느 값을 조용히 고치지 않는다. 주문상 법적 효과는 2025년 귀속 양도소득세 부과처분 취소이고, 거래 경위는 본문과 계약서에 반복된 2020.2.12. 취득·임대 개시를 중심으로 설명하되 상충 문구를 해당 구역마다 함께 밝힌다.

사건 개요

주문

OOO세무서장이 2025.9.23. 청구인에게 한 2025년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

위 문구는 공개 결정문의 주문을 그대로 옮긴 것이다. 주문은 처분 전부를 취소한다. 사실관계 부분의 한 문장에 2019년 귀속이라고 적혀 있더라도 주문의 법적 효과를 2019년 귀속 처분 취소로 바꾸어 읽을 수는 없다. 공개 원문만으로 그 한 문장이 왜 다르게 적혔는지는 확인되지 않는다.

사실관계 구조

2019.7.31. 쟁점매매계약
종전소유자 aaa ── 쟁점주택 매매 ──▶ 청구인
        │                              │
        │ 계약상 잔금·인도: 2020.2.6. │ 입주가 어려우면 임대로 전환
        │                              │ 종전소유자는 계약서 작성에 협조
        ▼                              ▼
2019.11.9. 종전임대차 합의
종전소유자 명의 ── 계약금 OOO원 수령 ── 쟁점임차인 bbb
        │
        ├─ 쟁점임대차계약 특약에만 내용이 남아 있음
        ├─ 종전임대차계약서 자체는 확인되지 않음
        └─ 취득 전 실제 임차·거주도 확인되지 않음
        │
        ▼
2020.2.6. 계약상 잔금·인도 예정일
        │
        ├─ 청구인 주장: 종전소유자가 이날 퇴거
        ├─ 청구인 주장: 임차인 요청에 따른 도배 등 공사
        └─ 청구인 주장: 실제 잔금 지급·취득은 2020.2.12.
        │
        ▼
2020.2.12. 소유권 취득·등기 및 쟁점임대차계약
청구인 ── 2020.2.12.부터 2022.2.11.까지 임대 ──▶ 쟁점임차인
        │
        ├─ 종전 계약과 계약금 지급일·잔금일·보증금 등 동일 조건
        ├─ 임대인은 종전소유자에서 청구인으로 변경
        └─ 심판원: 취득으로 임대인 지위를 승계했다고 보기 어려움
        │
        ▼
2022.2.12. 이후 임대 계속
        │  청구인 주장: 같은 보증금으로 묵시적 갱신
        │  심판원 판단: 기존 계약의 갱신과 후속계약 체결에 따라
        │               이날부터 2년 이상 보증금 인상 없이 계속 임대한 것으로 나타남
        │
        ▼
2023.12.24. 후속임대차계약
        │  계약기간 2023.12.24.부터 2024.12.23.까지
        │  매매 시 임차인 퇴거, 미매매 시 자동연장 특약
        ▼
2025.4.30. 쟁점주택 양도
        │  청구인 주장: 같은 날 쟁점임차인 퇴거
        │
        ▼
2025.5.7. 양도소득세 0원 예정신고
        │
        ├─ 상생임대주택 특례 적용
        └─ 특례적용신고서 제출 사실은 확인되지 않음
        │
        ▼
2025.9.23. 처분청 경정·고지
        │  직전임대차계약 요건 불충족 판단
        ▼
2025.12.17. 심판청구
        │
        ▼
2026.7.6. 조세심판원, 부과처분 취소

이 흐름에서 계약상 잔금일과 실제 취득일을 구별해야 한다. 2019.7.31. 매매계약은 잔금 지급과 인도를 2020.2.6.으로 정했다. 청구인은 종전소유자가 그날 퇴거했지만 도배 등 공사를 거쳐 2020.2.12. 잔금을 모두 지급하고 소유권을 취득했다고 주장했다. 등기와 심판원 사실관계도 2020.2.12. 취득으로 적혀 있다. 따라서 계약서상 예정일인 2020.2.6.과 실제 취득·등기일로 확인된 2020.2.12.는 서로 다른 기능의 날짜다.

상단 결정요지의 2022.2.12.는 다시 별도의 충돌이다. 결정요지는 청구인이 그날 주택을 취득하고 그날부터 2년간 임대한 것처럼 적었다. 청구인은 2022.2.12. 최초 2년 계약이 끝나 같은 보증금으로 묵시적으로 갱신됐다고 주장했다. 처분개요는 이날의 갱신 여부를 적지 않는다. 심판원 판단 본문도 묵시적 갱신일을 별도로 확정한 것이 아니라, 2020.2.12. 취득 후 2년간 임대한 뒤 기존 계약의 갱신과 후속계약 체결에 따라 2022.2.12.부터 2년 이상 보증금 인상 없이 계속 임대한 것으로 나타난다고 보았다. 원문은 상단 결정요지와 본문의 취득일 차이를 설명하지 않는다.

핵심 쟁점

1. 취득 전 종전소유자 명의로 한 합의가 곧바로 승계 임대차계약인가

소득세법 시행령 제155조의3 제1항 제1호는 직전임대차계약을 1세대가 주택을 취득한 후 해당 주택에 관해 임차인과 체결한 계약으로 정한다. 주택 취득으로 임대인 지위를 승계한 경우의 임대차계약은 제외한다. 따라서 계약서를 언제 다시 썼는지만으로는 부족하고, 취득 당시 실제로 승계할 임대차관계가 있었는지가 중요하다.

쟁점임대차계약 특약에는 2019.11.9. 종전소유자 명의로 계약하고 계약금을 지급했다는 내용이 분명히 들어 있다. 처분청은 이를 실질적인 임대 조건 합의와 계약 성립으로 보았다. 반면 심판원은 종전 계약서가 확인되지 않고, 임차인이 청구인의 취득 전에 쟁점주택을 임차해 거주한 사실도 확인되지 않으며, 임대차기간 자체가 취득일에 시작됐다는 점을 함께 보았다. 그 결과 청구인이 종전소유자의 임대인 지위를 승계한 것으로 보기 어렵다고 판단했다.

2. 계약 명의보다 임대차의 실제 개시와 당사자 지위가 중요한가

청구인은 2020.2.12. 소유권자가 된 뒤 같은 날 임대인으로 계약했다. 계약기간도 그날부터 시작됐다. 종전소유자는 앞서 임차인에게 계약금 OOO원을 받았지만 청구인은 그 금액이 매매대금으로 대체되었고 나머지 보증금은 자신에게 지급되어 보증금 전부가 자신에게 귀속됐다고 주장했다.

심판원은 보증금 흐름에 관한 청구인의 주장을 그대로 최종 판단으로 선언하지 않았다. 공개 판단에서 직접 든 사정은 취득 후 소유권자 지위에서 2년간 임대한 계약을 체결한 점, 종전 계약서가 확인되지 않는 점, 취득 전 종전소유자에 의한 임차·거주가 확인되지 않는 점, 임대인 지위 승계로 보기 어려운 점이다. 당사자 명의와 자금 흐름은 배경이지만 최종 판단의 무게중심은 실제 임대 개시와 승계 여부에 있다.

3. 직전임대차계약 이후의 임대기간과 보증금 증가율 요건을 충족했는가

직전임대차계약에 따른 임대기간은 1년 6개월 이상이어야 하고, 상생임대차계약에 따른 임대기간은 2년 이상이어야 한다. 상생임대차계약의 보증금 또는 임대료 증가율은 직전 계약 대비 5퍼센트를 넘지 않아야 한다.

본문에 따르면 최초 계약은 2020.2.12.부터 2022.2.11.까지 24개월이다. 청구인은 2022.2.12. 같은 보증금으로 묵시적 갱신이 이루어졌고 2023.12.24. 후속계약을 체결한 뒤 2025.4.30.까지 임차인이 거주했다고 주장했다. 심판원은 묵시적 갱신이라는 청구인의 설명을 독립된 사실로 확정하지 않았다. 다만 기존 계약의 갱신과 후속계약 체결에 따라 2022.2.12.부터 2년 이상 보증금 인상 없이 계속 임대한 것으로 나타난다고 보았고, 상생임대주택 관련 요건을 모두 갖춘 것으로 보았다.

4. 특례적용신고서를 내지 않은 사실은 결론에 어떤 영향을 미쳤는가

사실관계에는 청구인이 2025.5.7. 양도소득세를 0원으로 예정신고하면서 시행령 제155조의3 제5항의 특례적용신고서를 제출한 사실은 확인되지 않는다고 적혀 있다. 그러나 공개된 처분청 의견은 직전임대차계약 해당 여부를 중심으로 특례를 부인했고, 심판원도 그 쟁점에 따라 판단했다. 최종 판단은 청구인의 임대와 양도가 제1항의 상생임대주택 관련 요건을 모두 갖춘 것으로 보아 부과처분을 취소했다.

따라서 이 결정을 신고서가 언제나 불필요하다는 일반 법리로 확대할 수 없다. 공개 원문만으로는 신고서 미제출이 보완됐는지, 처분청이 별도 배제 사유로 삼지 않았는지, 심판 단계에서 어떤 절차적 취급을 받았는지 확인되지 않는다. 실제 신고에서는 특례적용신고서와 직전·상생 임대차계약서를 기한 안에 제출하는 것이 안전하다.

5. 원문 충돌이 주문의 법적 효과를 바꾸는가

그렇지 않다. 주문과 처분개요는 모두 2025.9.23. 청구인에게 한 2025년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분을 대상으로 한다. 사실관계의 경정 내역 설명 한 곳만 2019년 귀속이라고 적는다. 공개된 표4 내용은 000으로 남아 있어 2019년이라는 표기를 다른 자료로 검증할 수 없다.

이 사건에서 취소된 처분은 주문에 적힌 2025년 귀속 처분이다. 2019년 귀속 표기는 원문 내부 충돌로 남긴다. 실무에서 이 결정과 비슷한 사건을 검토할 때도 결정문 요약이나 중간 표의 연도보다 납세고지서, 신고서, 주문의 처분 특정 문구를 맞춰야 한다.

청구인 주장

1. 종전 계약은 취득을 조건으로 한 잠정적 계약이었다는 주장

청구인은 2019.7.31. 매매계약 당시 직접 입주하지 못하면 잔금 전 임대로 전환할 수 있다고 종전소유자에게 설명했고, 종전소유자는 임대차계약서 작성에 협조하기로 했다고 주장했다. 실제 매매계약 특약에도 잔금 전에 임대로 전환하는 상황과 종전소유자의 협조 내용이 포함됐다.

청구인은 2019.11.9. 쟁점임차인을 구했지만 당시에는 아직 소유자가 아니어서 종전소유자 명의로 계약했다고 설명했다. 이 계약은 청구인의 소유권 취득을 조건으로 효력이 발생하는 잠정적 조건부 계약이고, 소유권을 취득하면 임대인 명의를 청구인으로 바꾼 계약서를 작성하기로 세 사람이 합의했다는 주장이다.

2. 실제 임대차는 청구인의 취득일에 시작됐다는 주장

청구인은 매매계약상 잔금일과 종전소유자 퇴거일은 2020.2.6.이었지만, 임차인이 도배 등을 요청해 공사기간이 필요했기 때문에 임대 개시일을 2020.2.12.로 정했다고 주장했다. 종전소유자가 퇴거한 뒤 도배와 실내도색을 마쳤고, 2020.2.12. 잔금을 지급해 소유권을 취득한 날 쟁점임차인이 입주했다는 설명이다.

쟁점임대차계약 특약에는 종전 계약과 계약금 지급일, 잔금일, 보증금 등을 동일하게 유지하면서 임대인을 청구인으로 바꾼다는 내용이 있다. 청구인은 이것이 종전소유자의 임대차를 넘겨받은 것이 아니라 취득을 전제로 이미 합의해 둔 자기 임대차를 소유권 취득일에 완성한 것이라고 주장했다.

3. 보증금 전액이 청구인에게 귀속됐다는 주장

청구인에 따르면 쟁점임차인이 종전소유자에게 지급한 계약금 OOO원은 공인중개사를 거쳐 지급됐고, 그 금액은 청구인이 종전소유자에게 낼 매매대금으로 대체됐다. 쟁점임차인은 전체 보증금 OOO원에서 계약금 OOO원을 뺀 나머지 OOO원을 2020.2.12. 청구인에게 지급했다. 따라서 보증금 전부의 경제적 귀속자는 청구인이라는 주장이다.

이는 청구인의 주장으로 제시된 자금 흐름이다. 공개 판단문은 가려진 금융자료를 항목별로 확인하거나 이 흐름 자체를 독립된 최종 판단으로 선언하지 않았다. 원문상 확정적으로 확인되는 것은 쟁점임대차계약서에 계약금·중도금·잔금의 지급일과 OOO 금액이 적혀 있다는 범위다.

4. 같은 보증금으로 장기간 계속 임대했다는 주장

청구인은 최초 2년 계약이 끝난 2022.2.12. 같은 보증금으로 묵시적으로 갱신됐고, 2023.12.24. 후속임대차계약을 다시 체결했다고 주장했다. 쟁점임차인은 2025.4.30. 퇴거해 총 5년 2개월 동안 임대차관계가 유지됐다는 설명이다.

청구인의 결론은 최초 계약을 직전임대차계약으로 보면 이후 계약은 보증금 인상률과 임대기간 요건을 모두 갖춘 상생임대차계약이므로, 쟁점주택 양도에 1세대1주택 거주기간 특례를 적용해야 한다는 것이다.

처분청 의견

1. 비과세 특례는 문언대로 엄격하게 해석해야 한다는 의견

처분청은 세법이 국가 재정 확보와 공평과세를 목적으로 하는 특별법이고, 비과세 특례는 납세자에게 유리하게 확장하거나 유추해석할 수 없다고 보았다. 청구인이 민법상 정지조건을 들어 종전 계약의 효력이 없었다고 주장하더라도, 그 민사상 구성이 세법상 직전임대차계약 요건을 넓히는 근거가 될 수 없다는 입장이다.

2. 취득 전에 실질적인 조건 합의와 계약금 지급이 끝났다는 의견

처분청은 2019.11.9. 종전소유자와 쟁점임차인 사이에서 임대 조건 합의와 계약금 지급이 이미 이루어졌다고 보았다. 시행령은 주택을 취득한 후 임차인과 체결한 계약을 직전임대차계약으로 정하므로, 취득 전에 전 소유자와 체결된 계약은 승계 여부와 관계없이 해당하지 않는다는 논리다.

처분청은 재정경제부 예규 재산세제과-1446, 2022.11.18. 및 국세청 사전답변 사전-2024-법규재산-967, 2025.3.17.도 들었다. 공개 원문에는 이 예규의 전문이 실리지 않았고 처분청 의견으로만 소개된다. 따라서 이 글은 그 문구를 심판원의 최종 법리로 다루지 않는다.

3. 취득일 계약서는 임대인 명의만 바꾼 형식적 절차라는 의견

처분청은 쟁점임대차계약이 종전 계약의 조건을 그대로 유지하면서 임대인 명의만 종전소유자에서 청구인으로 바꾼 문서라고 보았다. 이미 성립한 계약의 내용을 확인하는 형식적 절차에 불과하므로 취득 후 새로 체결한 계약으로 볼 수 없다는 의견이다.

처분청은 이런 계약을 직전임대차계약으로 인정하면 매매 과정에서 임대차를 승계한 모든 경우에 상생임대주택 특례가 적용돼 제도의 취지가 약해질 수 있다고 주장했다. 심판원은 일반적인 승계 임대차 전체를 인정한 것이 아니라, 종전 계약서와 선행 임차·거주가 확인되지 않는 이 사건의 구체적 사정을 들어 이 의견을 받아들이지 않았다.

제출·확인된 증거와 사실인정

여기서 가장 중요한 구분은 제출됐다는 주장과 심판원이 확인한 사실의 차이다. 보증금 자금 흐름, 도배 공사, 정산내역은 청구인이 자신의 계약 실질을 설명하기 위해 든 내용이다. 심판원은 최종적으로 청구인에게 유리한 결론을 내렸지만, 공개 판단문에서 모든 주장과 금액을 각각 사실로 확정한 것은 아니다.

반대로 종전임대차계약서가 확인되지 않는다는 점, 취득 전 임차·거주가 확인되지 않는다는 점, 2020.2.12. 청구인 명의 계약서와 등기가 존재한다는 점, 이후 보증금 인상 없이 계속 임대한 것으로 나타난다는 점은 심판원의 최종 판단에 직접 언급된 사정이다.

관련 법령

아래 법령 문구는 공개 결정문의 별지에 실린 조문을 기준으로 옮기거나 줄여 설명한 것이다. 줄인 부분은 요지 또는 취지라고 표시한다.

결정문 별지는 소득세법 시행령을 2025.2.28. 대통령령 제35349호로 일부개정된 것으로 표시한다. 아래 법령 설명은 별지에 실제로 실린 문구만을 바탕으로 하며, 별도의 시행일이나 연혁은 확인한 것으로 전제하지 않는다.

소득세법 제89조 제1항 제3호 요지

요지: 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택과 그 부수토지의 양도로 발생하는 소득은 양도소득세를 과세하지 않는다. 다만 주택과 부수토지의 양도 당시 실지거래가액 합계가 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다는 취지다.

위 인용은 조문 요지다. 이 사건은 일반적인 1세대1주택 비과세의 모든 요건보다, 조정대상지역 주택에 적용되는 거주기간 제한을 상생임대주택 특례로 배제할 수 있는지가 중심이다.

소득세법 시행령 제154조 제1항 요지

요지: 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 해당 주택을 2년 이상 보유하면 원칙적으로 1세대1주택 범위에 들어가며, 취득 당시 조정대상지역에 있는 주택은 보유기간 중 거주기간도 2년 이상이어야 한다는 취지다.

위 인용은 조문 요지다. 청구인은 상생임대주택 특례를 적용해 양도소득세를 신고했고, 처분청은 그 특례 적용을 배제해 과세했다. 공개 원문에서는 청구인의 쟁점주택 실제 거주 여부가 별도 사실로 확인되지 않는다.

소득세법 시행령 제155조의3 제1항 요지

요지: 국내에 1주택을 소유한 1세대가 각 호의 요건을 모두 갖춘 상생임대주택을 양도하는 경우에는 제154조 제1항 등에 따른 거주기간의 제한을 받지 않는다.

제1호부터 제3호의 요지는 다음과 같다.

1. 제1호는 주택 취득 후 임차인과 체결한 계약을 직전임대차계약으로 정하되, 주택 취득으로 임대인 지위가 승계된 경우의 임대차계약은 그 정의에서 제외한다. 이를 기준으로 보증금 또는 임대료 증가율이 5퍼센트를 넘지 않는 상생임대차계약을 정해진 기간에 체결하고 임대를 시작해야 한다.
2. 제2호는 직전임대차계약에 따른 임대기간을 1년 6개월 이상으로 정한다.
3. 제3호는 상생임대차계약에 따른 임대기간을 2년 이상으로 정한다.

위 세 항목은 제1항 각 호의 요지다. 원문에 실린 제1호의 계약 체결 가능 기간은 2021.12.20.부터 2026.12.31.까지다. 이 사건의 핵심은 2020.2.12. 계약을 취득 후 체결한 직전임대차계약으로 볼 수 있는지, 아니면 제1호 괄호 문구에 따라 취득으로 임대인 지위를 승계한 계약으로 보아 제외할지다.

소득세법 시행령 제155조의3 제5항 요지

요지: 특례를 적용받으려는 사람은 양도소득세 과세표준 신고기한까지 상생임대주택 특례적용신고서에 직전임대차계약서와 상생임대차계약서를 첨부해 관할 세무서장에게 제출해야 한다.

결정문 사실관계에는 이 신고서 제출 사실이 확인되지 않는다고 적혀 있다. 하지만 공개된 쟁점과 처분청 의견은 직전임대차계약 요건에 집중돼 있고, 심판원은 제1항 요건을 갖췄다고 보아 처분을 취소했다. 이 결과를 제5항 절차가 필요 없다는 판단으로 바꾸어 읽어서는 안 된다.

국세기본법 제14조 요지

요지: 과세대상의 소득·수익·재산·행위 또는 거래가 명의뿐이고 사실상 귀속자가 따로 있으면 사실상 귀속자를 납세의무자로 하며, 과세표준 계산은 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 실질 내용에 따라 적용한다.

위 인용은 제1항과 제2항의 요지다. 청구인은 계약 명의가 종전소유자로 되어 있던 이유와 보증금의 실제 귀속을 강조했고, 결정요지도 실질과세 원칙을 언급했다. 다만 심판원 판단은 실질과세만으로 취득 전 계약을 없다고 본 것이 아니라, 계약서 부재·선행 점유 부재·취득일 계약과 임대인 지위를 승계했다고 보기 어려운 사정을 함께 살폈다.

민법 제147조 제1항 요지

요지: 정지조건이 있는 법률행위는 조건이 성취한 때부터 효력이 생긴다.

청구인은 종전임대차계약이 자신의 주택 취득을 조건으로 한 계약이라고 주장했다. 처분청은 민법상 조건부 계약 이론을 비과세 특례의 확장 근거로 사용할 수 없다고 반박했다. 심판원은 민법상 계약 효력을 일반적으로 확정하기보다 세법상 직전임대차계약 정의와 실제 임대 경위를 중심으로 판단했다.

주택임대차보호법 제6조 제1항과 제2항 요지

요지: 임대인이 정해진 기간에 갱신거절이나 조건변경 통지를 하지 않으면 전 임대차와 같은 조건으로 다시 임대차한 것으로 보고, 그 존속기간은 2년으로 본다는 취지다.

위 인용은 조문 요지다. 청구인은 2022.2.12. 같은 보증금으로 묵시적 갱신이 이루어졌다고 주장했다. 심판원은 묵시적 갱신일을 따로 확정하지 않고, 기존 계약의 갱신과 후속계약 체결에 따라 그날부터 2년 이상 보증금 인상 없이 계속 임대한 것으로 나타난다고 보았다.

심판원 판단의 단계별 분석

1단계: 법문 해석 원칙과 입법 목적을 함께 제시했다

심판원은 조세법규를 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하고 합리적 이유 없는 확장해석이나 유추해석을 해서는 안 된다는 원칙을 확인했다. 동시에 법규 상호 간의 해석으로 의미를 밝힐 필요가 있을 때에는 법적 안정성과 예측가능성을 해치지 않는 범위에서 입법 취지와 목적을 고려한 해석이 불가피하다고 보았다.

이 대목에서 심판원은 대법원 2008.2.15. 선고 2007두4438 판결을 같은 뜻으로 들었다. 이 판례 언급은 청구인의 모든 실질과세 주장을 자동으로 받아들인 근거가 아니다. 직전임대차계약의 문언, 임대인 지위 승계 제외, 전월세시장 안정이라는 신설 취지를 구체적 사실에 맞춰 해석하기 위한 출발점이다.

2단계: 취득 후 소유권자 지위에서 체결한 계약임을 확인했다

심판원은 청구인이 쟁점주택을 취득한 뒤 소유권자 지위에서 쟁점임차인에게 취득일부터 2년간 임대하는 계약을 체결했다고 보았다. 처분개요와 계약서 표에 따른 날짜는 2020.2.12.이다.

상단 결정요지는 이 날짜를 2022.2.12.로 적지만, 판단 본문은 최초 2년 임대 뒤 2022.2.12.부터 보증금 인상 없이 계속 임대했다는 시간 구조를 취한다. 따라서 판단 단계에서 사용하는 취득·최초 임대일은 본문에 반복된 2020.2.12.이며, 2022.2.12. 표기는 원문 충돌로 함께 남는다.

3단계: 종전 임대차의 실재와 선행 이행이 확인되는지 살폈다

쟁점임대차계약 특약에는 2019.11.9. 종전소유자 명의 계약과 계약금 지급 내용이 있다. 그러나 종전임대차계약서 자체는 확인되지 않았다. 더구나 쟁점임대차계약 기간이 시작되기 전에 쟁점임차인이 종전소유자로부터 주택을 임차해 실제 거주한 사정도 확인되지 않았다.

이 두 부정 사실은 중요하다. 취득 전 종전소유자 명의 문서가 있었다는 정황과, 종전소유자가 실제 임대인으로서 주택을 인도하고 임차인이 거주했다는 사실은 같지 않다. 심판원은 전자의 정황만으로 후자의 실질까지 인정하지 않았다.

4단계: 청구인이 임대인 지위를 승계한 경우로 보기 어렵다고 판단했다

시행령은 주택 취득으로 임대인의 지위를 승계한 경우의 임대차계약을 직전임대차계약에서 제외한다. 이 사건에서는 취득 전에 임차인의 점유와 거주가 시작됐다는 사실이 확인되지 않았고, 종전 계약서도 확인되지 않았다. 청구인은 취득일에 소유권자가 되어 그날부터 임대했다.

심판원은 이 사정들을 근거로 청구인이 쟁점주택 취득으로 종전소유자의 임대인 지위를 승계했다고 보기 어렵다고 판단했다. 따라서 다른 특별한 사정이 없는 한 2020.2.12. 쟁점임대차계약은 직전임대차계약에 해당하는 것으로 보았다. 이 판단은 취득 전 합의가 존재하는 모든 계약에 적용되는 포괄적 결론이 아니라, 승계할 현실 임대차가 확인되지 않은 사안에 관한 판단이다.

5단계: 이후 보증금 증가율과 임대기간을 확인했다

심판원은 청구인이 최초 계약에 따라 취득일부터 2년 동안 임대한 뒤, 기존 계약의 갱신과 2023.12.24. 후속계약에 따라 2022.2.12.부터 2년 이상 같은 임차인에게 임대보증금 인상 없이 계속 임대한 것으로 나타난다고 보았다.

최초 계약 2년은 직전임대차계약의 1년 6개월 요건을 넘는다. 심판원은 2022.2.12. 이후 보증금 인상 없이 계속 임대한 것으로 나타나는 기간도 상생임대차계약의 2년 요건을 넘는다고 보았고, 청구인의 임대와 양도가 제155조의3 제1항의 상생임대주택 관련 요건을 모두 갖춘 것으로 보았다.

6단계: 전월세시장 안정이라는 입법 취지와 결론을 맞췄다

상생임대주택 특례는 원문에 기재된 개정 이유에 따르면 전월세시장의 안정을 도모하려는 취지로 신설됐다. 심판원은 같은 임차인에게 장기간 보증금 인상 없이 임대한 것으로 나타나는 사정이 제도의 목적에도 부합하는 것으로 보았다.

다만 입법 목적만으로 법문상 요건을 대신한 것은 아니다. 먼저 취득 후 계약, 임대인 지위를 승계했다고 보기 어려운 사정, 직전 임대기간, 후속 임대기간과 보증금 증가율을 검토한 다음 입법 취지를 보강 근거로 사용했다. 처분청이 취득 전 합의만을 이유로 쟁점임대차계약을 직전임대차계약에서 제외한 것은 잘못이라고 결론 냈다.

7단계: 주문상 2025년 귀속 부과처분을 전부 취소했다

심판원은 청구주장이 이유 있다고 보아 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 따라 주문과 같이 결정했다. 주문은 2025.9.23. 한 2025년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분 전부를 취소한다.

사실관계의 한 문장에 2019년 귀속이라고 적힌 부분은 이 결론과 충돌한다. 그러나 심판원은 별도의 2019년 귀속 처분을 취소한다고 주문하지 않았다. 공개 글에서 법적 효과는 주문대로 2025년 귀속 처분 취소로 적고, 2019년 표기는 원문 불일치로 분리한다.

비교 결정례·판례와 법리 기준 비교

공개 원문의 [참조결정]과 [따른결정]은 비어 있다. 따라서 확인되지 않은 심판 사건번호를 추가하지 않는다. 원문이 직접 든 대법원 판결 하나와, 사건번호 없이 적용할 수 있는 법리 기준을 비교한다.

이 비교에서 가장 안전한 기준은 계약서 작성일 하나가 아니라 취득 시점의 임대차 실재를 확인하는 것이다. 종전 계약 원본, 계약금과 보증금 흐름, 주택 인도일, 전입일, 열쇠 인수일, 공과금 정산일, 수리기간, 종전소유자의 퇴거일을 함께 놓아야 한다. 종전소유자가 실제 임대인으로 계약을 이행했는지, 아니면 매수인의 취득 후 임대를 준비하는 과정에서 명의만 빌려준 것인지가 갈린다.

목표 사건 원문은 대법원 2007두4438 판결을 조세법규 해석의 일반 기준과 같은 뜻으로 인용한다. 원문에는 그 판결의 상세 사실관계나 주문이 실려 있지 않으므로 이 글도 일반 해석 기준만 남긴다. 이를 근거로 취득 전 계약을 폭넓게 특례에 포함시킬 수 있다고 말해서는 안 되며, 이 사건의 결론은 제155조의3의 문언과 원문에 나타난 구체적 사정에 따른다.

실무 시사점

1. 매매 잔금 전에 임차인을 구했다면 네 날짜를 분리해야 한다

매매계약상 잔금 예정일, 실제 잔금 지급일, 소유권이전등기일, 임대차 개시일은 서로 다를 수 있다. 이 사건에서도 계약상 잔금·인도 예정일은 2020.2.6.이고 실제 취득·등기 및 임대 개시일은 2020.2.12.로 적혀 있다. 날짜를 한 칸에 합치면 취득 전 임대인지 취득 후 임대인지 판단을 그르칠 수 있다.

2. 종전 계약서가 없다는 사실만으로 유리해지는 것은 아니다

이 사건에서는 종전 계약서 부재가 청구인에게 유리한 사정 중 하나였다. 하지만 계약서가 없다고 계약이 없었던 것으로 자동 인정되는 것은 아니다. 계약금 지급, 중개사 확인, 문자와 전자우편, 전입신고, 열쇠 인도, 실제 점유, 공과금 부담으로 종전 임대차가 입증될 수 있다. 반대로 납세자는 자신에게 유리하더라도 원계약을 누락하거나 폐기해서는 안 된다.

3. 승계 여부는 임차인의 실제 점유와 종전소유자의 이행을 본다

매수인이 취득 전 임차인을 모집했더라도 종전소유자가 실제로 주택을 인도하고 임대했다면 승계형에 가까워진다. 임차인이 취득일 전에 입주했는지, 종전소유자에게 보증금 반환채무가 발생했는지, 매매대금에서 보증금을 공제했는지, 매수인이 임대인 지위를 넘겨받았는지를 확인해야 한다.

이 사건에서는 취득 전 실제 임차·거주가 확인되지 않았고, 청구인이 취득 후 소유권자 지위에서 취득일부터 임대한 것으로 판단됐다. 이는 단순한 계약서 명의와 함께 살핀 핵심 사정 중 하나였다.

4. 보증금 증가율과 임대기간은 계약별로 따로 계산해야 한다

직전임대차계약은 1년 6개월, 상생임대차계약은 2년 이상의 실제 임대기간이 필요하다. 계약서상 기간만 보지 말고 실제 입주와 퇴거, 묵시적 갱신, 계약갱신요구권 행사, 중도해지, 임차인 변경을 이어 붙여야 한다. 보증금과 월세가 함께 바뀌면 법령상 환산과 증가율 계산 근거도 남겨야 한다.

심판원은 이 사건에서 같은 임차인에게 보증금 인상 없이 계속 임대한 것으로 나타난다고 보았다. 따라서 증가율과 기간에 관한 판단 구조가 비교적 단순했다. 임차인이 바뀌거나 보증금과 월세 구조가 전환된 사건은 같은 결론을 예상하기 어렵다.

5. 특례적용신고서 미확인 문구를 가볍게 넘기면 안 된다

결정문에는 신고서 제출 사실이 확인되지 않는다고 적혀 있다. 그럼에도 심판원은 공개된 쟁점에 따라 부과처분을 취소했다. 이 사정을 근거로 신고서가 필요 없다고 안내하면 위험하다. 시행령 제5항은 신고기한까지 신고서와 계약서를 제출하도록 정한다.

실무에서는 예정신고 또는 확정신고 때 특례적용신고서, 직전임대차계약서, 상생임대차계약서, 갱신을 증명하는 자료를 함께 내고 접수증을 보관해야 한다. 누락이 발견되면 신고기한, 보완 가능성, 과세관청의 실제 배제 사유를 별도로 검토해야 한다.

6. 결정문 내부 연도 충돌은 납세고지서와 주문으로 확인해야 한다

이 사건 원문은 주문·처분개요의 2025년 귀속과 사실관계 한 곳의 2019년 귀속이 충돌한다. 실제 사건 대응에서는 신고서의 과세기간, 납세고지서의 귀속연도, 처분일과 송달일, 불복청구서의 처분 특정, 결정 주문을 서로 맞춰야 한다.

공개 결정문을 인용할 때는 주문상 법적 효과를 우선 분명히 하고, 다른 표기를 숨기지 않아야 한다. 불복기한이나 다른 연도 처분의 효력까지 원문 오류로 섞어서는 안 된다.

7. 이 결정은 취득 전 합의를 전부 허용한 선례가 아니다

처분청이 말한 것처럼 취득 전에 임대차가 완전히 성립·이행되고 매수인이 임대인 지위를 승계한 경우라면 시행령의 제외 문언이 적용될 수 있다. 이번 취소는 종전 계약서와 취득 전 점유·거주가 확인되지 않고, 다른 특별한 사정이 없는 한 취득일 계약이 직전임대차계약에 해당하는 것으로 보인다는 판단에 기초한다.

따라서 상담 단계에서 “잔금 전에 임차인을 구했으니 된다” 또는 “전 소유자 명의 계약이 있으니 안 된다”라고 단정하면 안 된다. 취득 전후의 계약 성립과 이행을 자료별로 복원해야 한다.

실무 체크리스트

매매와 소유권 취득

• 매매계약서 원본에서 계약일, 계약금, 중도금, 잔금 예정일과 인도일을 확인했는가
• 실제 잔금 지급일을 계좌이체 내역과 영수증으로 확인했는가
• 소유권이전등기 접수일과 등기 원인을 확인했는가
• 종전소유자의 실제 퇴거일과 열쇠 인도일을 확인했는가
• 계약상 예정일과 실제 이행일이 다르면 그 이유와 증거를 남겼는가

취득 전 임대 합의

• 종전소유자 명의 임대차계약서 원본이 존재하는가
• 계약 당사자, 중개사, 계약금 수령자와 반환의무자를 확인했는가
• 매수인이 임차인 모집과 조건 협의에 실제로 관여한 자료가 있는가
• 매매계약 특약에 임대 전환과 종전소유자의 협조 내용이 있는가
• 계약금이 종전소유자에게 지급됐다면 매매대금과 어떻게 정산됐는가
• 가려진 금액이나 확인되지 않은 계약 내용을 추정하지 않았는가

임대차 개시와 승계 여부

• 임차인의 실제 입주일과 주민등록 전입일을 확인했는가
• 열쇠·카드키 인수일과 시설물 인계서를 확보했는가
• 전기·가스·관리비 정산일과 명의변경일을 확인했는가
• 도배·수리 기간과 공사 의뢰자·비용 부담자를 확인했는가
• 취득 전에 종전소유자가 임대인으로 주택을 인도했는가
• 매매대금에서 임대보증금을 공제하거나 임대인 지위를 승계한 회계처리가 있는가
• 취득일에 새 계약서를 쓴 이유가 신규 계약인지 명의변경인지 설명할 수 있는가

상생임대차 요건

• 직전임대차계약이 주택 취득 후 체결된 계약인지 확인했는가
• 취득으로 임대인 지위를 승계한 계약에 해당하지 않는지 확인했는가
• 직전임대차계약 실제 임대기간이 1년 6개월 이상인가
• 상생임대차계약 체결일이 법정 기간 안에 있는가
• 계약금 수령 사실이 증빙으로 확인되는가
• 보증금 또는 임대료 증가율이 5퍼센트를 넘지 않는가
• 상생임대차계약 실제 임대기간이 2년 이상인가
• 묵시적 갱신과 후속 서면계약의 기간이 중복되거나 비지 않는가
• 임차인 변경, 중도퇴거 또는 공실이 기간 계산에 미치는 영향을 검토했는가

신고와 불복

• 상생임대주택 특례적용신고서를 신고기한 안에 제출했는가
• 직전임대차계약서와 상생임대차계약서를 첨부했는가
• 묵시적 갱신을 입증할 보증금 미인상 자료와 계속 거주 자료가 있는가
• 신고서 접수증과 전자신고 제출내역을 보관했는가
• 과세관청이 특례를 부인한 정확한 사유가 계약 시점인지 신고 절차인지 구분했는가
• 납세고지서의 귀속연도와 주문에 적힌 귀속연도가 일치하는가
• 처분일, 송달일, 심판청구일을 기준으로 불복기한을 확인했는가

참고 자료

• 조세심판원 조심2026부0754 결정문, 2026.7.6., 취소
• 소득세법 시행령 제155조의3, 결정문 별지 표기 2025.2.28. 대통령령 제35349호로 일부개정된 것
• 소득세법 제89조 제1항 제3호, 1세대1주택 비과세
• 소득세법 시행령 제154조 제1항, 1세대1주택의 범위
• 소득세법 시행령 제155조의3 제1항 및 제5항, 상생임대주택에 대한 1세대1주택 특례
• 국세기본법 제14조, 실질과세
• 민법 제147조, 조건성취의 효과
• 주택임대차보호법 제4조 및 제6조, 임대차기간과 계약 갱신
• 대법원 2008.2.15. 선고 2007두4438 판결. 조심2026부0754 원문이 조세법규의 문언해석과 합목적적 해석에 관한 일반 기준으로 인용

공개 결정문의 [참조결정]과 [따른결정]은 비어 있다. 따라서 별도의 조세심판 사건번호를 보충하지 않았다. 처분청이 든 재산세제과-1446, 2022.11.18. 및 사전-2024-법규재산-967, 2025.3.17.은 처분청 의견에 소개된 자료이며, 이 글에서는 그 내용을 심판원 판단으로 올려 쓰지 않았다.